CONCEITO DE RENDA, LUCRO PRESUMIDO E A LC 224/2025: UMA BREVE PROVOCAÇÃO

Tomemos como princípio, o que dispõe o Art. 43 e incisos do Código Tributário Nacional, cujo a íntegra se segue:

Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:

I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;

II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.

Daí, é inevitável não adentrarmos ao tema conceito de renda, contudo, faremos aqui o suficiente para clarificar a intenção do presente trabalho. Nesse sentido, numa análise prévia do texto constante no Art. 43 acima, vemos sem maiores cotejos que a renda é a base de cálculo do imposto de renda. No entanto, acerca do que vem a ser renda, bem como sobre qual renda pode sofrer essa tributação veremos mais a seguir, mas não sem antes nos determos ao que a doutrina ensina a este respeito:

[...] é o próprio art. 43 que esclarece: haja acréscimo patrimonial ou não, haverá de se definir um instante certo (a “aquisição”) a partir do qual a renda passa a ser disponível ao contribuinte, para que então se possa cogitar imposto. Noutras palavras: se ausente a disponibilidade, não se estará diante de renda tributável (pg. 22).

[...]

Desse modo, renda disponível é renda líquida. Como o contribuinte pode lançar mão de alguma riqueza sem abater as despesas necessárias à sua obtenção? A determinação do montante renda disponível só pode ser atingida após as deduções de suas despesas (pg. 27).[1]

 ***

[...] Somente a renda disponível da atividade desempenhada pode ser tributada. Despesas indispensáveis à manutenção da dignidade humana e da família devem ser excluídas da tributação. Preservar a dignidade humana e a existência da família implica não as destruir por meio da tributação (pg. 17).

[...] A tributação só pode atingir a esfera de disponibilidade além da qual a propriedade e a liberdade têm uma mínima eficácia. Caso contrário haverá violação da proibição de confisco (art. 150, IV). [...] a tributação só pode atingir a esfera da disponibilidade acima daquela necessária à existência digna do cidadão, além da qual sua capacidade contributiva se manifesta (pg. 20).

[...] Após essas considerações, pode-se conceituar a hipótese de incidência do imposto de renda: produto líquido (receitas menos despesas necessárias à manutenção da fonte produtora ou da existência digna do contribuinte) calculado durante o período de um ano (pg. 34).[2]

Portanto, a exposição doutrinária acima que reflete em suma o posicionamento pátrio, onde revela que o imposto sobre a renda deve ter como base a renda líquida disponível, que se retrata, em síntese, naquele resultado obtido após os abatimentos necessários cujos são previstos em lei, especificamente para cada regime tributário e cada pessoa. Aqui trataremos do imposto de renda das pessoas jurídicas, mais precisamente as do Lucro do Real e Presumido.

No caso do Lucro Presumido, os percentuais de presunção têm por meta simplificar essas parcelas a serem reduzidas da renda bruta, baseadas em percentuais cujos são equalizados de acordo com cada grupo de promotores econômicos, inclusive, levando em consideração particularidades atinentes a realidade de cada segmento empresarial. Tomemos como exemplo disso o próprio reconhecimento por parte da Receita Federal do Brasil, quanto a equiparação hospitalar àqueles estabelecimentos empresariais, que por realizarem serviços de saúde de natureza semelhante à dos hospitais, não justifica sofrerem tributação do IRPJ com alíquota de presunção quatro vezes maior, sendo que a grande razão é justamente o custo dos serviços prestados por um equiparar-se ao do outro (COSIT nº 60/2025; 147/2023).

Vejamos o que dispõe o texto da lei ao tratar sobre a possibilidade de se apurar o lucro líquido por meio de percentual de presunção, aplicado sobre a receita bruta:

Lei nº 9.430/1996: Art. 1º A partir do ano-calendário de 1997, o imposto de renda das pessoas jurídicas será determinado com base no lucro real, presumido, ou arbitrado, por períodos de apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário, observada a legislação vigente, com as alterações desta Lei.

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Art. 25. O lucro presumido será o montante determinado pela soma das seguintes parcelas:

I - o valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pela art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida no período de apuração de que trata o art. 1o, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos; e

II - os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras, as demais receitas, os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pela inciso I, com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e demais valores determinados nesta Lei, auferidos naquele mesmo período.

Ora, sabemos que o lucro tributável é uma renda disponível, posto que ele é aferido após as deduções legais dentro do que vimos até aqui. Mas diferentemente do Lucro Real, no Lucro Presumido essas deduções são literalmente presumidas, conforme se sabe, e fica evidente que a parcela de presunção diz respeito àquelas despesas previstas como dedutíveis no caso do Lucro Real (apuração nos termos do Art. 6º, Decreto-Lei 1598/1977).

Portanto, se considerarmos que no Lucro Real, nos termos do Art. 311 ao 312 do Decreto 9.580/2018, bem como nos Arts. 46 e 47 da Lei 4.506/1964, os custos e as despesas são dedutíveis para fins de apuração da base de cálculo para incidência do imposto de renda, ressalvados ainda os ajustes (adições, exclusões e compensações), ou seja, a renda disponível para ser oferecida à tributação, já no caso do Lucro Presumido, a aplicação do percentual de presunção sobre a receita bruta é utilizada para se encontrar essa mesma renda líquida, ou seja, o lucro líquido presumido.

Ora, por exemplo, no caso dos serviços em geral, a lei presume que 32% é lucro, onde a diferença, 68%, diz respeito a custos e despesas operacionais, já levando em conta eventuais ajustes de adições, exclusões e compensações de prejuízos acumulados. Pois bem. Fincadas essas premissas, reflitamos agora o seguinte:

Partimos agora para o que dispôs a Lei Complementar nº 224/2025, ao emplacar que o Lucro Presumido, nos casos em que o faturamento anual superar R$ 5.000.000,00, sofrerá um acréscimo em seus percentuais de presunção, de 10%. Pois bem, a este respeito, algumas conclusões podem ser elencadas, considerando os pressupostos aqui brevemente esposados à respeito do conceito de renda disponível e lucro líquido.

Com essa alteração proposta pela lei complementar o legislador transmitiu algumas possíveis mensagens: (I) que os custos e despesas operacionais das empresas que optarem pelo Lucro Presumido, quando estas faturarem acima de R$ 5.000.000,00, sofrem, inexplicavelmente uma redução de 10%, onde o lucro líquido, que é a renda disponível oferecida à tributação, fica maior; (II) que os ajustes (adições, exclusões e compensações) que também compõem o percentual de presunção no caso do Lucro Presumido, se alteram, a partir do instante em que o faturamento anual excede o limite supradito, elevando em 10% o lucro líquido oferecido à tributação; ou ainda (III) que a partir do momento em que o faturamento da empresa supere o limite acima, algumas despesas, ora dedutíveis (considerada no percentual de presunção), tornam-se indedutíveis, na acepção do legislador complementar, especialmente para essas empresas.

Essas conclusões acima podem ser consideradas elucubrações, mas não deixam de ser pertinentes, pois, é inevitável não realizar esse exercício de meditação, considerando que o conceito de renda disponível não possui flexibilização, visto que a construção do conceito constitucional de renda leva em consideração uma delimitação por meio de princípios e postulados, como a proteção da propriedade, da igualdade, capacidade contributiva e liberdade.

Assim, podemos assegurar que a discussão não se limita a classificar o Lucro Presumido como benefício fiscal ou não, mas certamente ela é muito mais profunda.

[1] SCHOUERI, Luís Eduardo - Considerações acerca da disponibilidade da renda. ZILVETI,  Fernando Aurélio; FAJERSZTAJN, Bruno; SILVEIRA, Rodrigo Maito. Direito Tributário: princípio da realização no imposto dobre a renda – estudos em homenagem a Rivardo Mariz de Oliveira. IBDT. São Paulo-SP. 2019. Pg. 22; 27.

[2] ÁVILA, Humberto. Conceito de renda e compensação de prejuízos fiscais. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n. 185, p. 17; 20; 22. 2011.